【摘要】 随着2012年1月1日新《医院会计制度》在全国范围的实施，国家对医院的原有财务会计制度作出了新的修订与调整，对于医院与企业两者间的会计准则的接轨工作具有重要的意义，同时也使得国家各行业的财务会计制度能够规范统一，而新制度对医院完善成本核算管理体系作出了新的要求，应当得到相应的重视。本文首先分析了我国医院的成本核算管理体系建立的现状，再结合在新财务会计制度中对成本核算的变化进行分析，提出我国医院完善成本核算管理体系的建议。
【关键词】 医院 成本核算体系 新医院会计制度
医院成本核算管理是指将在医院的各项业务活动中所产生的耗费按照核算对象的不同进行归集、分配，并核算出单位成本以及总成本的过程。医院进行成本核算管理，就是要真实、全面和准确地反映医院的各项成本信息，强化相关部门的成本观念，降低成本，提高经营管理绩效，从而提高医院自身的竞争力。新《医院财务制度》和《医院会计制度》的提出对医院成本核算管理体系的建立具有重要的意义。新《医院财务制度》中明确了医院成本核算的责任，即“实行成本核算，强化成本控制，提高资金使用效益”。制度的调整不仅对成本核算管理的领域进行了扩展，并对一些原制度中不明确的事项进行了详细的规定和说明，对原有的成本核算管理进行了必要的改进，因此医院财务部门与管理者应当根据新制度不断建立和完善医院的成本核算管理体系。
一、新制度下医院成本核算变化的分析
1、成本核算科目的调整
新《医院会计制度》将原制度下的两个会计科目“门诊收入”和“住院收入”合并成为一项“医疗收入”，同时在医疗收入下新增了“材料收入”这一科目，这一科目的新增使得对医疗收入这一部分的信息了解更为具体和详细。在医院不断的发展中，材料收入在各大医院的医疗收入占有越来越大的比重，在这一趋势下新制度将医疗材料的收入进行单独的划分，对于医院的成本核算管理有着重要的意义，它不仅使医院对材料收入能够更有效地统一管理，也对医院整体经营绩效的管理与考核有积极的促进作用，能够根据反映出的财务状况及时调整管理策略和方式。
在新医院财务会计制度的收入划分中，还增加了“药事服务费收入”这一核算科目，这也与药品收入进行了区分。药事服务费这项收入相较于药品收入来说，它所包含的项目更多一些，主要是与治疗相关的试验和检查等，因此，新制度规定医院在进行的成本核算时，将该项收入进行单独核算。
2、对医院科室划分的不同
在新制定的医院财务会计制度当中，为了使医院能够进行细致的成本核算，对医院的各个科室进行了明确的划分，所有科室在总体上分为四大类别：医疗技术类、临床服务类、医疗辅助类以及行政后勤类。在上述等级划分的基础上，每个医院根据实际情况的不同进行区别对待，在遵守医院会计制度的情况下，各医院灵活地进行成本核算。例如，某些医院在对制度的执行中，按照自身管理以及临床的需要把麻醉科、手术室、恢复室、体外循环等科室作为平台性科室为各临床科室提供服务，在这一情况下医院在进行成本核算管理体系的建立时，就要首先将平台性科室的成本分摊到各个临床科室的成本中去，再进行具体的成本核算。
3、增设了成本报表
在新《医院会计制度》中，为能够明确地反映医院的成本费用收支情况，增设了成本报表的相关内容。成本报表的增设不仅可以对医院成本核算的真实性进行有效的监督，同时能够更为全面地反映医院具体的收支情况。另外，成本报表还有对医院进行成本分析和制定具体的成本控制措施提供参考的作用，也进一步完善了医院的成本核算管理体系。
4、对固定资产核算管理的优化
新制度中，首先将医院的固定资产定义为千元以上物质形态的资产，而且将原有的固定基金改为待冲基金，可以看出新制度对固定资产的后续支出的规定更为细化。其次，新制度取消了“修购基金”这一科目，而是对固定资产净值采用按月核算的方式，这一改变有效地解决了原来固定资产的损耗不能进行成本核算的问题。新制度采取企业会计对固定资产进行计提折旧，这样可以更加准确地反映医院资产的实际状况，也使得医院会计信息更为真实可靠。
二、医院成本核算管理体系建立现状
1、成本控制有效性的缺失
我国医院的成本核算方式长久以来就存在不小的问题，财务部门在核算工作中都是为了核算而核算，大部分的工作是归集和整理成本数据，缺少了核算过程中对事前、事中、事后成本控制的有效性。对于医院某些成本发生的变化，财务人员未能对成本进行认真的对比分析，也忽略了对相应的负责人以及成本出现差异的原因的查找，使得成本控制始终流于形式，不能真正地达到成本控制的目的。另外，存在问题的核算方式，不科学、不完整的核算科目，都会导致最终医院的成本会计信息的失真，对于为医院管理人员提供完整、真实的信息，并对医院发展做出决策有严重的影响。
2、成本核算还停留在二级核算模式
大多数医院的成本核算目前还停留在二级核算模式，各层级间的有效对接还没有实现。目前许多医院都是以科室为单位进行核算，这种以科室为单位的核算方式尽管可以降低医疗资源浪费的情况，并提高各个科室成员之间的工作积极性，但是这种方式还是存在一些问题。第一，科室为单位的核算会造成医院内部控制机制制约作用的缺乏；第二，医院中的很多科室也许在受到利益驱使的情况下片面追求利润，从而导致医院的设备更新成本以及科研成本的降低，制约医院的长远发展。
3、费用分担的问题
在原有的医院财务会计制度当中，将成本费用分为直接成本与间接成本两种，很多医院在对间接费用的处理上十分混乱，主要表现为：有些医院对间接成本中的管理费用只是简单地进行统一计算，而没有进行分摊，这就形成了医院管理费用不断增加的问题；有些医院的某些辅助性科室存在对间接费用多次分配的现象；有些医院在对管理费用进行分摊时，按照科室人员数量的比例来分摊，这种分摊方式也缺少一定的科学性。以上出现的这几个方面的问题会造成医院成本信息的失真，影响期末医院进行财务分析及预测的有效性。譬如，当前大多数医院按科室为基础进行的成本核算同于医院奖金分配，这就偏离了成本核算的本来用意。 4、核算科目不健全
对于医院突发的医疗救援、公共卫生事件和政府的指令任务等，医院仅仅将其作为了一项成本进行处理，这种情况的核算方式与实际的会计成本信息并不相符。新制度中仍没有设置“营业外收入”和“营业外支出”科目，对于无法归集到正常业务范围内的收支缺乏法理依据。
对于某些医疗事故的赔偿以及政策性医疗费用的减免，医院也缺少必要的会计核算科目。这些成本的升高，会导致医院在药品的成本核算中“以药补医”的不良现象，最终形成医院药价的上涨。
三、医院成本核算管理体系的完善
1、提高医院成本控制的有效性
医院进行的成本核算管理体系还处于信息沟通与交流的阶段，实现高效率、低成本的经营目的，还需要医院加强各个方面以及各部门的成本控制，需要科室以及临床、各种辅助单位的积极配合参与。因此，在建立健全成本核算组织结构时，应当由医院领导亲自组织，才能够有效降低医院成本。医院可以采取全成本、全过程的管理方式进行科室的成本控制，包括了医疗技术成本管理、医疗设备成本管理、医院行政部门和后勤成本管理等，最好能将成本划分成更为具体的小单元，直接对每个小单元进行控制，提高成本控制效率。
各个科室以及职能部门要指定具体的成本核算人员，独立负责成本核算及相关成本指标、考核指标的完善工作。由医院领导层专门管理，专业财务人员负责，在财会部门配备专职的成本核算管理人员，提高成本核算的信息质量。另外，健全自身组织环境，设置合理的符合自身发展的管理组织结构，建立院、科级的两级管理责任制，另外三级医院应当按照新医院财务会计制度的规定设置总会计师，完善医院的财务治理机制。
2、做好医院成本费用的多级核算工作
在新制度的科室划分基础上实行成本三级核算制度，医院可以结合自身的经营状况在制度规定的范围内，对核算的具体项目进行更为详细的整理和划分。例如，对于之前没有把医疗辅助类科室独立划分的医院，在原来的成本核算过程中对于很多细节的核算存在缺陷。解决的方法是，尽量按业务类型及开支部门（科室）建立明细科目或辅助核算，通过这样的划分，尽量实现三级核算，尽量使医院的成本核算管理体系更加科学、合理。
3、合理进行医院成本费用的对象化工作
（1）充分根据会计基本原理及医院的实际情况，做好成本及费用的对象化工作。譬如，对于管理费用，应根据行政性开支与业务性开支设定合理的划分标准，在预算体系的控制下，要求财务人员严格掌握。
（2）完善医院成本核算激励机制。人工成本是医院的重要成本开支内容，完善合理的工资考核机制既能够达到激励的效果，更能够完善医院的成本核算。首先，进行绩效考核时，根据科室的整体成本费用与收入的比值确定权重，根据长期的历史数据给予相关科室设定基准目标。其次，在考核科室收益、成本的基础上，对每个人的考核成绩进行结合。就成本管控而言，应充分关注同等业务量条件下，成本、费用上升的合理比率，单位医护人员的成本变动数据，如发现异常，应进行分析并查找原因及对策。再次，要注重成本与效益的关系，考虑个人收入增长与医院积累的合理关系。例如，可以根据各个科室特点的不同，设计不同的人员绩效考核方案，某医院对临床医技科室基础绩效工资与效率奖金的发放中，结合参考其他指标进行考核，将科室工作量以及经济收入为基础，不同工种不同权重，按照一定的比例提取基础绩效工资和效率奖金，对于科室纯收入增长10%及以上的部分，医院和科室按比例分配后作为科室个人的奖金发放。另外，对于消耗比值有所降低的部门也以一定的比例的奖金作为激励措施。
4、完善会计核算科目，做好会计监督
医院要根据实际情况，结合新医院会计制度，增设“营业外支出”或“风险基金”等类似科目，用以核算医疗风险或政策性卫生事件开支等成本费用。医院的财务监督管理水平的提高有利于医院及时发现在成本核算的各个环节存在的问题，及时作出修正。这不仅要求医院对财务活动的各项工作进行监管，同时要求将这一监督管理理念融入医院的整个财务部门。另外，为保证监督的有效进行，医院可以设立专门的财务监督部门，保证成本核算管理体系的有效运行。
四、结语
综上所述，在新医院财务制度和医院会计制度的指引下，对医院建立与完善医院的成本核算管理体系提供了更多的条件，但是在这一过程中，值得注意的是医院的成本核算管理体系建立不能完全依赖于新制度，而是要求医院根据自身的具体管理情况以及经营现状，进行有效的调整工作，以此来提高医院的经营管理水平，有效降低医院的运营成本，保证长久、稳定的发展。
【参考文献】
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